W wyroku z dnia 14.11.2018 r. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że goodwill, czyli dodatnia wartość firmy, która wchodzi w skład umowy sprzedaży całości przedsiębiorstwa, jako niematerialne aktywo, powinna podlegać opodatkowaniu od czynności cywilnoprawnych (PCC).
Stan faktyczny
Spółka M. Sp. z o.o. („dalej jako: „Spółka”) wystąpiła do Naczelnika Urzędu Celnego o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, naliczonej przez notariusza przy umowie sprzedaży przedsiębiorstwa. Spółka podnosiła, że wartość firmy (goodwill) nie stanowi przedmiotu obrotu, wobec czego nie może być objęte PCC. Wobec tego Spółka wniosła o zwrot nadpłaconego podatku. Zdaniem Spółki, został on pobrany od wartości goodwill nienależnie na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej jako: „UPCC”).
Strona w piśmie do Naczelnika Urzędu Celnego wskazywała, że notariusz błędnie naliczył PCC od wartości firmy (goodwill) na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1b UPCC, zgodnie z którym: Stawki podatku wynoszą od umowy sprzedaży: (…) innych praw majątkowych – 1%;(…)
Strona tłumaczyła, ze w przyjętej dla potrzeb transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa uwzględniono wartość, która nie stanowi rzeczy czy prawa majątkowego. Spółka argumentowała, że goodwill nie może istnieć i być przedmiotem obrotu gospodarczego w oderwaniu od przedsiębiorstwa czy też jego zorganizowanej części. W związku z tym strona wskazywała, że goodwill nie było przedmiotem sprzedaży przedsiębiorstwa, co jest warunkiem koniecznym dla wywodzenia konsekwencji na gruncie UPCC.
Postępowanie przed organami podatkowymi
Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzję odmowną co do stwierdzenia nadpłaty przez Spółkę podatku, wskazując, że podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego (art. 6 ust. 1 pkt 1 UPCC). Ponadto organ podkreślił, że „dodatnia wartość firmy (goodwill) występuje wówczas gdy nabywca przedsiębiorstwa jest skłonny zapłacić za nie więcej niż wartość rynkowa składników majątkowych wchodzących w jego skład. Ze specyfiki goodwill wynika, że na podstawie umowy sprzedaży staje się on wymierną wartością. (…) Jest więc prawem akcesoryjnym, które nabiera szczególnego znaczenia w momencie sprzedaży przedsiębiorstwa”. Organ podkreślił, że ujawniona w umowie sprzedaży wartość firmy (goodwill) jest prawem o charakterze majątkowym, które zostaje przeniesione na Spółkę wraz z przedsiębiorstwem. W związku z tym – jako prawo majątkowe – podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i nie ma podstaw do zwrotu tej części podatku, pobranej przez notariusza.
Jak wskazał Naczelnik Urzędu Skarbowego, podstawę do opodatkowania goodwill stanowi art. 6 ust. 1 pkt. 1 UPCC. Zgodnie z jego dyspozycją: Podstawę opodatkowania stanowi: (…) przy umowie sprzedaży – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.
Od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego Spółka wniosła odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, podtrzymując argumentację przedstawioną przez organ niższej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że to określiły w umowie sprzedaży przedsiębiorstwa cenę za goodwill. Strony wskazały w niej ponadto, że jest ona równa wartości rynkowej i wynika z raportu wyceny przedsiębiorstwa sporządzonej przez biegłego rzeczoznawcę. Zatem argumenty Spółki o tym, że wartość goodwill powstaje z momentem nabycia przedsiębiorstwa są chybione. W związku z tym notariusz – jako płatnik – prawidłowo obliczył podatek od wartości firmy jako od prawa majątkowego.
Postępowanie sądowoadministracyjne
Sprawa na skutek skargi Spółki trafiła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który przyznał rację organom podatkowym. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej jako: „WSA”) w wyroku z dnia 07.07.2016 r. (sygn. III SA/Po 352/16) wskazał, że choć w UPCC nie ma legalnej definicji pojęcia prawa majątkowego, to orzecznictwo sądów administracyjnych opowiedziało się już kilkukrotnie za przyjęciem goodwill do tej kategorii praw[1]. Podkreślono, że ze specyfiki wartości firmy (goodwill) wynika, iż na podstawie umowy sprzedaży staje się ona wymierną wartością. WSA, opierając się na ukształtowanej już linii orzeczniczej, stwierdził, że o zaliczeniu danego prawa do praw majątkowych w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) UPCC decydują dwie przesłanki: po pierwsze – czy dane prawo może być przedmiotem obrotu, a zatem czy jest zbywalne, po drugie zaś – czy posiada ono dającą się określić wartość majątkową”[2].
W związku z powyższym WSA uznał, że skoro strony uwzględniły w umowie sprzedaży przedsiębiorstwa również jego goodwill oraz ustaliły wartość tego prawa (uwzględniając je w cenie sprzedaży), to goodwill – jako prawo majątkowe – podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”) oddalił skargę kasacyjną Spółki. NSA potwierdził, że goodwill jest prawem majątkowym o charakterze akcesoryjnym. Goodwill ma więc wpływ na wartość sprzedawanego przedsiębiorstwa i stanowi część potencjału zarobkowego firmy. Dlatego też renoma przedsiębiorstwa stanowi wartość majątkową, podlegającą opodatkowaniu na gruncie UPCC.
Komentarz autora
Należy zgodzić się z zaprezentowanym stanowiskiem organów podatkowych oraz sądów administracyjnych. Wartość firmy (goodwill) jest – jako prawo majątkowe – składnikiem przedsiębiorstwa, a korzystanie z tego prawa posiada czynnik ekonomiczny. Dlatego też wartość firmy – jako składnik przedsiębiorstwa uwzględniany w bilansach i sprawozdaniach finansowych – powinien być uwzględniany przy określaniu wartości rzeczy i praw majątkowych stanowiących składniki przedsiębiorstwa. Tym samym przy umowie sprzedaży przedsiębiorstwa, goodwill powinien podlegać opodatkowaniu od czynności cywilnoprawnych.
Przypisy:
[1] M.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 25 października 2004 r. (sygn. akt III SA/Wa 2251/03) oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 16 września 2015 r. (sygn. akt I SA/Wr 1192/15
[2] Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 czerwca 2006 r., sygn. akt II FSK 839/05.
